ERP中标准成本控制系统的研究

作者：柴华奇 宋德强 罗淑娟

欢迎访问e展厅 展厅 1 企业资源计划ERP展厅 企业资源计划ERP, 供应链管理SCM, 客户关系管理CRM... 摘要：ERP的成本管理采用的是标准成本体系，标准成本体系是20世纪早期产生并被广泛应用的一种成本管理例度。标准成本体系并非是一种单纯的成本计算方法，它是把成本的计划、控制、计算和分析相结合的一种会计信息系统和成本控制系统。以标准成本控制的最终目的是为了控制成本为出发点，把标准成本的制定、差异计算和分析与控制归纳为事前计划、事中控制、事后分析三个过程，实现成本的全过程控制。 传统的手工管理模式下，企业的成本控制受诸多因素的影响，往往不易也不可能实现各个环节的最优控制。现代成本管理需要一个能协调地计划、监控和管理企业各种成本发生的全面集成化系统，从而协助企业的各项业务活动都面向市场来进行运作。ERP作为现代企业的内部管理平台，除了提供全套的物流解决方案，监控和优化企业的整个生产流程外，也为企业资金管理领域提供了强大的控制和丰富的分析功能。目前国内已有相当数量的企业开始运用ERP进行成本管理。ERP的一个重要特点是集成性。该特性使在ERP平台上工作的人们用一个声音说话，他们所面对的是一套源头唯一而且准确的数据。所有的成本管理应用程序都共用同样的数据源并使用一个标准化的报告系统，用户界面的同一结构使这个系统具有容易操作的特点。成本与收入的监控可贯穿所有职能部门。差异或有问题的项目一旦出现就能被分离出来。并可采取措施去纠正。 ERP是将先进的管理思想用信息化平台表现出来，它在企业的实施过程不仅是信息化改造过程，更重要的是企业管理思想变革的过程。ERP的应用给企业带来的是管理上的规范化、标准化，同样，ERP的成本体系也不仅停留在能完成计算机化的成本记录、归档等传统任务。更多地贯穿于ERP成本管理中的是管理会计的原则和思想。 ERP的成本管理采用的是标准成本体系。标准成本体系是20世纪早期产生并被广泛应用的一种成本管理制度。它并非是一种单纯的成本计算方法，而是把成本的计划、控制、计算和分析相结合的一种会计信息系统和成本控制系统。从系统本身来看，ERP成本体系强调事前计划、事中控制、事后反馈“三步曲”的统一。 1 事前计划 在成本发生前。预先通过对历史资料的分析研究和依据技术方法测算，制定出未来某个时期内各种生产条件处于正常状态下的标准成本，作为员工努力的目标以及衡量实际成本节约或超支的尺度，从而起着成本的事前控制作用。 ERP体系中的标准成本是通过在系统中为每个制造件创立成本估算(Cost Estimate)来实现的。每一个成本估算建立在一定的基础数据之上。以离散制造行业为例，其产品结构都可以用树的概念来进行描述，最终的产品也由固定个数的部件组成。它们之间的关系在一段时间内相对较为固定。这些基础数据包括：物料清单(Bill of Material)、工作中心(Work Center)、工艺路线(Routing)、物料主记录(Material Master Record)和成本中心(Cost Center)。 物料清单是完整并结构化描述组成一个产品的部件清单。它包括所含每个部件或者材料的物料编号、数量和计量单位。对标准成本来说，物料清单确定了哪些材料将被计入产品成本及计算顺序。物料清单中也会包括一些半成品，它们本身也有物料清单，这样就构成了多层物料清单。对于多层物料清单，SAP系统首先计算物料清单中最低层次物料的成本，然后逐步计算上一层次的半成品。这一过程被称为成本上卷。工作中心在ERP系统中是一个抽象的组织概念，可以将一台机器或一组机器、一条生产线或一个车间定义称为一个工作中心。工作中心是计算人工成本和制造费用的基础，它定义了与产品制造成本相关的公式，如作业准备时间或加工装配时间公式。工艺路线定义了生产一种产品所需的每一道工序以及执行这些工序的先后次序。工艺路线依托工作中心，对每道工序定义了完成该工序的标准作业(Activity)，如作业准备、加工或者装配等。ERP系统使用工作中心定义的公式和工艺路线中的标准值就可以计算标准的作业耗用量，并根据成本中心会计计算出来的作业价格，系统就可以计算出标准的制造成本。物料主记录包含了管理一个物料需要的所有信息。ERP系统可以从物料主数据中获取外购材料的标准。物料主记录除提供产品成本所需的信息外，在每次成本计算完成后，标准成本会被保存在产成品和半成品的主记录中。成本中心是ERP系统中归集和控制成本的组织机构，任何一个工作中心都必须明确地隶属于一个成本中心，而事实上几个工作中心可以同时属于一个成本中心。在实际管理中，工作中心和成本中心的隶属关系通常应遵循能明确成本控制责任和方便成本核算的原则。 根据以上所列的主数据。ERP体系的产品成本估算的计算过程为：根据物料清单和物料主数据来计算成品的材料成本；根据工序作业量和作业单价来计算作业成本，作业成本包括直接人工和制造费用。 事前计划能够取得显著效果。对各种资源消耗和各项费用开支规定数量界限。可在事前限制各种消耗和费用的发生；在成本形成过程中按成本标准控制支出，随时显示节约还是浪费，及时发现超过成本标准的消耗，有利于企业迅速制定改进措施，纠正偏差。以达到降低成本的目的；产品成本形成后，通过实际成本与标准成本相比较。企业可以进行定期的分析和考核。及时总结经验，为未来降低成本指出途径。 标准成本控制是一个持续改进的过程。是基于企业现有的资源、现有条件下而设立的。如果以此作为企业永久的一个指标或最佳指标。显然不足。从动态过程来考虑。伴随着科技的进步、设备的更新、工人技术熟练程度的提高，企业在不断地寻求和改进最佳成本模式，也就是企业不断进步、不断学习的发展变化过程，当然也是一个不断挑战的过程。通过这种循环的模式引领企业不断积累经验，逐步走向顶级。 2 事中控制 在生产过程中将成本的实际消耗与标准消耗进行对比，及时地揭示和分析实际成本脱离成本标准的差异。并迅速采取措施加以改进，以加强成本的事中控制。在事中控制中，须针对在实际生产过程中造成的成本差异进行及时有效的控制，以达到成本控制的目的。成本差异是指产品实际成本与标准成本的差额。一般而言，成本差异分析包括直接材料成本差异、直接人工成本差异、制造费用差异等，成本差异对管理者而言。是一种重要的“警示”信号。管理者可据此发现问题。具体分析差异形成的原因和责任。进而采取相应的措施，实现对成本的控制，促进成本降低。成本差异分析的一般模式包括价格差异、用量差异和总差异。其基本计算公式及其简单的分析如下： 价格差异=(实际价格-标准价格)×实际数量 用量差异=(实际数量-标准数量)×标准价格 总差异=(实际数量×实际价格)-(标准数量×标准价格) 2.1 直接材料成本差异的计算与分析 直接材料成本差异是指直接材料实际成本与直接材料标准成本之间的差异。它包括直接材料价格差异和直接材料用量差异。 材料价格差异=实际数量×(实际价格-标准价格) 材料用量差异=标准价格×(实际数量-标准数量) 材料价格差异是在采购过程中形成的。不应由耗用材料的生产部门负责，而应由采购部门对其做出说明。采购部门未能按照标准价格进行的原因有很多，如供应厂家价格变动；未按经济采购批量进货；未能及时订货造成的紧急订货：采购时舍近求远使运费和途中消耗增加；不必要的快速运输方式；违反合同被罚款；承接紧急订货造成额外采购等，需要进行具体分析和调查，才能明确最终原因和责任归属。在分析价格差异时，还应注意区别主观因素和客观因素，对主观因素进行重点分析研究。 材料数量差异是在材料耗用的过程中形成的，它反映生产制造部门的成本控制业绩。材料数量差异形成的具体原因很多。如操作疏忽造成废品或废料增加、工人用料不精心、工人操作技术进步而节省材料、新工人上岗造成多用料、机器或工具不适用造成用料增加等。材料数量差异多是由于企业内部可控因素造成的，在一般情况下应由生产部门负责，但有时则要由其他部门负责。如材料质量低劣而引起的耗用量增加。则应由采购部门负责。因此，要进行具体的调查研究才能明确责任归属。 2.2 直接人工成本差异的计算与分析 直接人工成本差异是指直接人工实际成本与直接人工标准成本之间的差异。它由直接人工工资率差异和直接人工效率差异构成。 直接人工效率差异=(实际工时-标准工时)×标准工资率 直接人工工资率差异=实际工时×(实际工资率-标准工资率) 工资率差异形成的原因主要有：①高低工资工人的工作岗位安排不当。以及高工资工人做低工资工人的工作，或反之；②直接生产工人升级或降级使用；③奖励制度未产生实效；④工资率调整而未修改标准工资率；⑤加班和使用临时工；⑥出勤率变化；⑦季节性或临时性生产增发工资；⑧工资计算方法变更，如计时制改为计件制等。和材料的价格一样，成因复杂且难控制，工资率差异是按“实际工时”计算的，因此不仅包括“纯”工资率差异，而且包括工资率-效率差异(工资率和工时都超过标准而形成的差异)。由于导致工资率差异的原因多是不可控的，在分析直接人工工资率差异时，应针对具体情况进行评价说明，并与各部门的工作范围与责任相结合。 可能造成直接人工效率差异形成的主要原因包括：①生产工人技术不熟练或未能在工时标准内完成任务；②材料供应不及时，造成停工待料，浪费工时；③设备发生故障，停产等待修理，浪费工时；④生产工艺变更未能及时修订标准；⑤生产计划安排不当；⑥工作环境不良；⑦使用工人的工种不符要求；⑧工人劳动情绪不佳；⑨新工人上岗太多；⑩机器或工具选用不当。它主要是生产部门的责任，但也不是绝对的。如材料质量不好，也会影响生产效率。 2.3 变动性制造费用差异的计算与分析 变动性制造费用差异是指变动制造费用的实际发生额与变动制造费用的标准发生额之间的差额。它由变动性制造费用效率差异和变动性制造费用耗费差异构成。 变动性制造费用分配率差异=(实际费用分配率-标准费用分配率)×实际工时 变动性制造费用效率差异=(实际工时-标准工时)×标准费用分配率 引起变动性制造费用不利差异的原因可能是多方面的。如构成变动性制造费用的各要素价格的上涨，例如，间接材料价格的上涨、动力费用价格上涨等；或者是间接材料和人工的使用浪费、动力和设备使用的浪费等。变动制造费用的效率差异是实际工时与标准工时之间差异导致的，其形成原因与工人效率差异相同；耗费差异由于其构成内容繁多，具体原因不同，在进行成本差异分析时。应分清楚哪些是可控的，哪些是不可控的，并根据具体情况确定其责任的归属对象。 2.4 固定性制造费用差异的计算与分析 固定性制造费用差异是指固定性制造用的实际发生额与固定性制造费用的分配额之间的差额。它可分为固定性制造费用耗费差异和固定性制造费用能力差异。 固定性制造费用耗费差异=固定性制造费用实际发生额-固定性制造费用预算额 固定性制造费用能力差异=(实际能力实际产量-预算能力预算产量)×固定制造费用标准分配率 固定性制造费用与变动性制造费用不同，其总额并不因业务量的变动而变动，故其差异分析有别于变动费用。在考核时不考虑业务量的变动。以原来的预算数作为标准，实际数超过预算数即视为耗用过多。因此工耗费差异也称预算差异。能力差异反映未能充分使用生产能力而形成的损失。 3 事后分析 在每月结束后，计算出实际成本与标准成本之间的差异，分析差异原因。查明责任归属，评估业绩，从而制定有效措施。这样可以避免不合理的支出和损失的再次发生，为未来的成本管理工作和降低成本的途径指出努力方向，实现成本的事后控制。 从理论上说，既然是成本差异就存在“借差”和“贷差”两种可能。但在现实的设计理念中。一方面战略导向的成本标准制定方式几乎不可能存在“贷差”，另一方面即使发生了“贷差”，它也会因为标准的修订而变成一种偶然。因此，在作业基础标准成本的运行实务中。“借差”才是一种必然。而“借差”是因超标所致，正是需要进行重点控制的对象。在完成差异计算分析之后。需要将差异分析结果编制成差异分析报告。通过这份报告，挖掘各成本中心的无效或低效作业，促进作业执行人员明确责任，并为其改进工作指明方向。同时在每一个月的月初，财务部门应当将上个月的差异分析结果以报告的形式提交给管理层。以便管理层从企业的各角度去思考和改进企业的成本管理。 成本分析主要从三种主要的角度提供分析成本升降的原因。为企业的成本决策提供重要的信息。通过成本结构的分析，可以掌握企业成本的构成情况，指导企业控制成本的重心：通过成本类型间的分析，可以掌握企业成本控制的力度；通过提供不同期间成本的分析。可以掌握企业成本的重大影响因素：①提供成本对象各成本项目金额的结构分析，有利于掌握成本的构成，确定重点控制的成本项目。②提供成本对象不同的成本类型成本的分析，从而掌握实际成本与企业制定的计划成本、预算成本之间的比较分析，挖掘降低成本的潜力。③提供不同期间的成本分析，即通过定义成本类型及会计期间。分析每一成本类型在时间上的发展趋势，分析产品成本升降的原因。 由于采用ERP标准成本体系将各项成本差异细分。可以直接落实到各部门，乃至各个班组和个人，因此可以促使广大员工关心成本核算，增强成本意识。对完成预定的成本控制目标具有积极的推动作用。通过不同期间产品成本的比较，企业可以发现产品成本变动情况。进一步查找引起这种变动的原因，然后针对原因采取措施。以降低产品成本，提高企业效益。 4 结论 采用ERP标准成本体系，系统可以自动计算出产品的标准成本、实际成本，并将差异自动结转出来，还可以将差异细分为原料价格差异、原料数量差异等，从而便于企业找到产生差异的直接源头。对症下药。ERP标准成本体系在西方工业企业应用很广，并取得了很好的应用效果。国外多年来的实践表明，企业ERP实行标准成本体系可以帮助财务主管优化成本控制流程，减少大量繁琐的日常核算和核对工作。具体而言，它为企业带来的好处有以下几点。 1)有利于增强员工的成本意识。标准成本体系的建立要求基层管理者共同参与，用科学的方法制定标准成本，并以此作为员工努力的目标和业绩评估的尺度。 2)有利于成本控制标准成本体系通过事前制定的成本标准。 3)有利于简化会计工作。在ERP标准成本体系中，产品、产成品和销售成本均以标准成本计价。并同时记录成本差异。可以大大减少期末成本计算的工作量，简化日常账务处理。 4)有利于正确评价业绩。标准成本体系是以标准成本作为评估业绩的尺度。由于标准成本是指在正常生产条件下制造产品应有的成本额。因此可以正确评价企业的工作质量。 5)有利于价格决策。产品的标准成本是企业进行价格决策和招标议价的一项重要依据。作为定价基础。标准成本比会计期间结束后所求得的实际成本更能满足市场对定价及时性的要求。 但ERP中的标准成本控制仍存在一些缺陷，需要进一步改进。如：对各作业环节的联系重视程度不足，它通常更注重的是结果。而不是与结果息息相关的每一个作业环节。标准控制法下的成本控制可能会把各个生产单元分割成互相竞争的单元。而不是相互合作的关系；信息反馈的及时性不足，由于提供信息通常滞后，对管理人员及时纠正产品方案没有任何作用。(end)

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